Hof oordeelde eerder dat de verplichting tot het doen van aangifte reeds voortvloeit uit de belastingplicht voor de winstbelasting, zonder dat daarvoor door de Inspecteur een aangiftebiljet hoeft te worden uitgereikt. Indien die opvatting voor alle aangiftebelastingen zou gelden, gaat het Gerecht in onderhavige omzetbelastingzaak contrair

Samenvatting zaak

In deze Curaçaose formeelbelastingrechtelijke zaak is het volgende aan de orde.

Aan belanghebbende is met dagtekening 19 november 2018 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak juli 2018 opgelegd van NAf 1.000 (nr. 0218154659007). Aan belanghebbende is met dagtekening 29 november 2018 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak augustus 2018 opgelegd van NAf 1.000 (nr. 0218154984108). Daarbij is een verzuimboete opgelegd van NAf 100 vanwege het niet tijdig doen van aangifte. Belanghebbende heeft op 21 december 2018 tegen de naheffingsaanslagen en verzuimboetes bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 26 april 2019 de naheffingsaanslagen en de verzuimboetes gehandhaafd. Belanghebbende heeft op 16 mei 2019 beroep ingesteld tegen de uitspraken op bezwaar.

Kort samengevat wordt het beroep door het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao (hierna: het Gerecht) als volgt beoordeeld.

Beoordeling van het beroep inzake de naheffingsaanslagen

De Inspecteur heeft hangende deze beroepsprocedure per e-mail aan belanghebbende meegedeeld dat de naheffingsaanslagen omzetbelasting over de tijdvakken juli en augustus 2018 vernietigd zullen worden. Dit brengt mee dat die beroepen niet meer tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat kunnen leiden. Daarmee komt het belang aan deze beroepsprocedure te ontvallen (vgl. HR 8 september 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU4755; HR 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO5988; HR 15 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:43). Nu belanghebbende geen belang meer heeft bij een uitspraak op deze beroepen, dienen deze beroepen blijkens voornoemde jurisprudentie niet-ontvankelijk te worden verklaard. In het belang van een efficiënte afdoening van de onderhavige procedure gaat het Gerecht echter niet over tot een niet-ontvankelijkverklaring, maar tot een gegrondverklaring van de beroepen. Een andere benadering zou immers meebrengen dat indien de Inspecteur nadien zijn toezegging dat de naheffingsaanslagen omzetbelasting zullen worden vernietigd, niet gestand zou doen, belanghebbende voor afdwinging van de toezegging zich tot de (burgerlijke) rechter dient te wenden.

Beoordeling van het beroep inzake de verzuimboete

Zonder aangiftebiljet geen aangifteplicht

Bij het niet tijdig doen van aangifte voor de omzetbelasting is ingevolge artikel 14, lid 4 van de Algemene Landsverordening Landsbelastingen (ALL) in samenhang met artikel 18, lid 2 ALL sprake van een verzuim indien de aangifte niet is gedaan binnen vijftien dagen na het einde van het tijdvak, in het onderhavige geval dus uiterlijk 15 september 2018. Belanghebbende heeft geen aangifte gedaan. In dat verband heeft belanghebbende gesteld dat zij het aangiftebiljet voor het tijdvak augustus 2018 nimmer heeft ontvangen.

Anders dan de Inspecteur voorstaat, leidt de enkele omstandigheid dat iemand belastingplichtig is voor de omzetbelasting, op zichzelf genomen niet ertoe dat hij verplicht is aangifte te doen. Op grond van artikel 6, lid 4 ALL in samenhang met artikel 6, lid 1 ALL ontstaat de aangifteplicht pas wanneer de Inspecteur de vermoedelijk belastingplichtige daartoe heeft uitgenodigd.

In het onderhavige geval is door belanghebbende gesteld dat zij het aangiftebiljet voor het tijdvak augustus 2018 nimmer heeft ontvangen. Het ligt dan op de weg van de Inspecteur om aannemelijk te maken dat de uitnodiging tot het doen van aangifte op het adres van de belanghebbende is ontvangen of aangeboden dan wel de belanghebbende anderszins heeft bereikt, waarbij de Inspecteur in eerste instantie kan volstaan met het bewijs van verzending van de uitnodiging naar het juiste adres (vgl. HR 24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1268). De Inspecteur heeft echter op generlei wijze de verzending van de uitnodiging aannemelijk gemaakt, bijvoorbeeld door een administratie over te leggen waaruit blijkt dat en op welke datum de uitnodiging is verzonden (vgl. HR 12 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1176). Het Gerecht gaat daarom ervan uit dat aan belanghebbende geen uitnodiging tot het doen van aangifte omzetbelasting is uitgereikt.

In dat geval kan geen sprake zijn van het ten onrechte niet doen van aangifte. Van een verzuim is derhalve geen sprake. De verzuimboete dient te worden vernietigd.

Opvatting Gemeenschappelijk Hof van Justitie

Het Gemeenschappelijk Hof van Justitie heeft in uitspraken van 14 januari 2020, ECLI:NL:OGHACMB:2020:3 en 13 februari 2020, ECLI:NL:OGHACMB:2020:31, geoordeeld dat de verplichting tot het doen van aangifte reeds voortvloeit uit de belastingplicht voor de winstbelasting, zonder dat daarvoor door de Inspecteur een aangiftebiljet hoeft te worden uitgereikt. Indien aan die opvatting ten grondslag ligt dat een dergelijke aangifteverplichting niet alleen geldt voor de winstbelasting, maar voor alle aangiftebelastingen, dan heeft die opvatting ook betekenis voor onderhavige zaak over de omzetbelasting. In dat geval gaat het Gerecht met onderhavige uitspraak contrair aan voornoemde opvatting van het Gemeenschappelijk Hof. Het Gerecht motiveert dit afwijkende oordeel uitgebreid.

Kort samengevat komt het Gerecht tot het volgende oordeel.

Gelet op bovenvermelde eensluidende jurisprudentie [van de Hoge Raad met betrekking tot de Nederlandse regeling in de Algemene wet bestuursrecht; red.] kan van het niet doen van ‘de (vereiste) aangifte’ alleen sprake zijn indien de Inspecteur de betrokkene heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte. Naar het oordeel van het Gerecht zou het niet van een consequente wetstoepassing getuigen als aan het niet (tijdig) doen van ‘de aangifte’ in het kader van de verzuimboete bij een aangiftebelasting, een andere uitleg zou worden gegeven dan aan het niet (tijdig) doen van ‘de aangifte’ in het kader van de vergrijpboete bij een aanslagbelasting, aan het niet doen van ‘een bij de belastingwet voorziene aangifte’ in het kader van een strafrechtelijke bepaling en aan ‘de vereiste aangifte’ in het kader van de omkering van de bewijslast. Voornoemde uitleg brengt, aldus het Gerecht, mee dat de aangifte omzetbelasting niet is gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de wettelijke termijn van vijftien dagen heeft laten verstrijken. Anders dan de Inspecteur voorstaat, leidt de enkele omstandigheid dat iemand belastingplichtig is voor de omzetbelasting, op zichzelf genomen dus niet ertoe dat hij verplicht is aangifte te doen. Op grond van artikel 6, lid 4 ALL in samenhang met artikel 6, lid 1 ALL ontstaat de aangifteplicht pas wanneer de Inspecteur de vermoedelijk belastingplichtige daartoe heeft uitgenodigd, hetgeen in het onderhavige geval niet is gebeurd, aldus het Gerecht.

Het Gerecht verklaart de beroepen gegrond, vernietigt de uitspraken op bezwaar, vernietigt de naheffingsaanslagen omzetbelasting juli en augustus 2018, vernietigt de verzuimboete, veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende en draagt de Inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht te vergoeden.

Gezien de interessante overweging van het Gerecht ter motivering van het van het Gemeenschappelijk Hof afwijkende oordeel, nemen wij hieronder een deel van de overwgeingen van het Gerecht integraal op:

[aanvang citaat]

“Wetgeving Europees Nederland

3.7 In Europees Nederland is in artikel 6, lid 1 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bepaald dat de Inspecteur degene die naar zijn mening vermoedelijk belastingplichtig of inhoudingsplichtig is, kan uitnodigen tot het doen van aangifte. Deze bepaling is nagenoeg gelijkluidend aan artikel 6, lid 1 ALL.

3.8 In artikel 8, lid 1 AWR is bepaald dat ieder die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, gehouden is aangifte te doen door de in de uitnodiging gevraagde gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud in te vullen, te ondertekenen en in te leveren of toe te zenden. Deze bepaling is nagenoeg gelijkluidend aan artikel 6, lid 4 ALL.

3.9 In artikel 25, lid 3 en artikel 27e, lid 1 AWR is bepaald dat als de vereiste aangifte niet is gedaan het bezwaar respectievelijk beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de belastingaanslag respectievelijk uitspraak op bezwaar onjuist is. In deze bepalingen is de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast geregeld in het geval de belastingplichtige de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Deze bepalingen zijn nagenoeg gelijkluidend aan artikel 30, lid 6 en artikel 31, lid 3 ALL.

3.10 In artikel 67a AWR is bepaald dat als de belastingplichtige de aangifte voor een belasting die bij wege van aanslag wordt geheven, niet of niet binnen de gestelde termijn heeft gedaan, dit een verzuim vormt waarvoor de Inspecteur een verzuimboete kan opleggen. Deze bepaling is nagenoeg gelijkluidend aan artikel 18, lid 1 ALL.

3.11 In artikel 67b AWR is bepaald dat als de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige de aangifte voor een belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen, niet of niet binnen de gestelde termijn heeft gedaan, dit een verzuim vormt waarvoor de Inspecteur een verzuimboete kan opleggen. Deze bepaling is nagenoeg gelijkluidend aan artikel 18, lid 2 ALB. Bij de uitleg van laatstgenoemde bepaling kan daarom aansluiting worden gezocht bij de uitleg die wordt gegeven aan artikel 67b AWR.

3.12 In artikel 69, lid 1 AWR is bepaald dat degene die opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte niet doet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn doet, wordt gestraft met gevangenisstraf van ten hoogste vier jaren of geldboete van de vierde categorie of, indien dit bedrag hoger is, ten hoogste eenmaal het bedrag van de te weinig geheven belasting. Deze bepaling is nagenoeg gelijkluidend aan artikel 49, lid 1, letter a, in samenhang met artikel 49, lid 2 ALL.

Jurisprudentie Hoge Raad

3.13 Voor zover bekend heeft de belastingkamer van de Hoge Raad zich in het kader van de bestuurlijke boete van 67b AWR (verzuim bij aangiftebelasting) nimmer erover uitgelaten wanneer ‘de aangifte’ niet is gedaan. Wel heeft de belastingkamer zich daarover uitgelaten in het kader van de bestuurlijke boete van artikel 67d AWR (vergrijpboete bij aanslagbelasting). Verder heeft de strafkamer van de Hoge Raad zich in het kader van de strafrechtelijke bepaling van artikel 69, lid 1 AWR uitgesproken over het niet doen van ‘een bij de belastingwet voorziene aangifte’. Ook heeft de belastingkamer van de Hoge Raad in het kader van de omkering van de bewijslast uitspraken gewezen over het niet doen van ‘de vereiste aangifte’. Hieronder volgt een weergave van deze jurisprudentie.

3.14 Met betrekking tot de omkering van de bewijslast ter zake van een aanslagbelasting heeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van HR 28 maart 1979, ECLI:NL:HR:1979:AX2688, BNB 1979/170, het volgende overwogen:

“dat aan dit middel ten grondslag ligt dat de vereiste aangifte niet is gedaan, nu voor de heffing van de vermogensbelasting zelfs in het geheel geen aangifte is gedaan hoewel dit, ook bij het geheel volgen van belanghebbendes opvattingen over de geschilpunten wel had behoren te geschieden;

dat krachtens artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de verplichting tot het doen van aangifte ontstaat door de uitreiking van een aangiftebiljet en uit de stukken waarvan de Hoge Raad kennis neemt blijkt dat een aangiftebiljet A voor de inkomstenbelasting 1972 is uitgereikt doch niet een aangiftebiljet B voor de inkomstenbelasting 1972 en de vermogensbelasting 1973;

dat mitsdien de verplichting tot het doen van aangifte voor de vermogensbelasting 1973 niet is ontstaan, zodat het eerste middel niet tot cassatie kan leiden;”

3.15 Met betrekking tot de omkering van de bewijslast ter zake van een aangiftebelasting heeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van HR 21 oktober 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2367, het volgende overwogen:

“3.2. Nu de Inspecteur in zijn vertoogschrift heeft vermeld, dat belanghebbende ter zake van het naheffingstijdvak geen aangiftebiljet is uitgereikt, is ’s Hofs oordeel dat belanghebbende de vereiste aangifte, als bedoeld in artikel 29, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, niet heeft gedaan, niet begrijpelijk. ’s Hofs uitspraak kan derhalve niet in stand blijven. (…)”

3.16 In het kader van de strafrechtelijke bepaling van artikel 69, lid 1 AWR heeft de strafkamer van de Hoge Raad ter zake van een aangiftebelasting in zijn arrest van HR 23 december 2003, ECLI:NL:HR:2003:AL6161, het volgende overwogen:

“4.4. Gelet op het bepaalde in art. 53, eerste lid, Wet op de accijns in verbinding met art. 8, eerste lid, AWR en art. 10, eerste lid, AWR, ontstaat de verplichting tot het doen van aangifte niet als gevolg van een uit de heffingswet – te dezen: de Wet op de accijns – voortvloeiende belastingschuld, maar wordt zij eerst in het leven geroepen door de uitreiking op de voet van art. 6, eerste lid, AWR door de Inspecteur van een aangiftebiljet; daardoor wordt de vermoedelijk belastingplichtige uitgenodigd tot het doen van aangifte. Daaraan doet het bepaalde in de art. 52a en 53a van de Wet op de accijns niet af, nu die voorschriften slechts bewerkstelligen dat de termijn waarbinnen de verschuldigde accijns op aangifte moet worden voldaan, wordt verkort.

4.5. Uit de bewijsmiddelen kan niet volgen dat aan [A] B.V. en/of [B] B.V. in de bewezenverklaarde periode de vereiste uitnodigingen tot het doen van aangifte zijn gedaan. Dit betekent dat het Hof, zo het van oordeel is geweest dat zodanige uitnodiging te dezen niet is vereist, is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting omtrent het bestanddeel “een bij de belastingwet voorziene aangifte” als bedoeld in art. 69, eerste lid, AWR, dan wel, indien het ervan is uitgegaan dat zodanige uitnodiging wel is vereist, de bewezenverklaring ontoereikend heeft gemotiveerd.”

3.17 Met betrekking tot een vergrijpboete bij een aanslagbelasting heeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van HR 25 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:971, het volgende overwogen:

“2.3.1. Op grond van het bepaalde in artikel 67d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan (onder meer) een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat de aangifte niet is gedaan.

2.3.2. Van het niet doen van aangifte in de hiervoor bedoelde zin is alleen sprake indien de Inspecteur de betrokkene heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte (vgl. HR 23 december 2003, nr. 00158/03, ECLI:NL:HR:2003:AL6161, BNB 2004/180). (…)”

3.18 Met betrekking tot de omkering van de bewijslast ter zake van een aanslagbelasting heeft de Hoge Raad in zijn uitspraak van HR 24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1268, het volgende overwogen:

“2.2.1. Op grond van artikel 27e in samenhang met artikel 27h, lid 2, AWR, dient het hoger beroep, indien de vereiste aangifte niet is gedaan, ongegrond te worden verklaard tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is.

2.2.2. Van het niet doen van de vereiste aangifte in de hiervoor bedoelde zin kan alleen sprake zijn indien de Inspecteur de betrokkene heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte (vgl. HR 25 oktober 2013, nr. 12/00287, ECLI:NL:HR:2013:971, BNB 2013/252 en HR 23 december 2003, nr. 00158/03, ECLI:NL:HR:2003:AL6161, BNB 2004/180). Het ligt op de weg van de Inspecteur aannemelijk te maken dat de uitnodiging tot het doen van aangifte op het adres van de belanghebbende is ontvangen of aangeboden dan wel de belanghebbende anderszins heeft bereikt, waarbij de Inspecteur in eerste instantie kan volstaan met het bewijs van verzending van de uitnodiging naar het juiste adres (vgl. HR 15 december 2006, nr. 41882, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416, BNB 2007/112).

2.2.3. Uit het onder 2.1.1 weergegeven oordeel volgt niet dat het Hof heeft vastgesteld dat de uitnodiging naar het juiste adres is verzonden, maar slechts dat het Hof ten aanzien van de herinnering en de aanmaning aannemelijk heeft geacht dat deze op het adres van belanghebbende zijn ontvangen of aangeboden. Dat is echter onvoldoende om te kunnen aannemen dat belanghebbende is uitgenodigd tot het doen van aangifte. ’s Hofs oordeel dat belanghebbende geen gevolg heeft gegeven aan zijn verplichting tot het doen van aangifte en de daaraan verbonden conclusie dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard, geeft derhalve ofwel blijk van een miskenning van hetgeen hiervoor in onderdeel 2.2.2 is overwogen, ofwel behoefde nadere motivering, die echter ontbreekt.”

Beoordeling

3.19 Gelet op bovenvermelde eensluidende jurisprudentie kan van het niet doen van ‘de (vereiste) aangifte’ alleen sprake zijn indien de Inspecteur de betrokkene heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte. Naar het oordeel van het Gerecht zou het niet van een consequente wetstoepassing getuigen als aan het niet (tijdig) doen van ‘de aangifte’ in het kader van de verzuimboete bij een aangiftebelasting, een andere uitleg zou worden gegeven dan aan het niet (tijdig) doen van ‘de aangifte’ in het kader van de vergrijpboete bij een aanslagbelasting, aan het niet doen van ‘een bij de belastingwet voorziene aangifte’ in het kader van een strafrechtelijke bepaling en aan ‘de vereiste aangifte’ in het kader van de omkering van de bewijslast.

3.20 Voornoemde uitleg brengt mee dat de aangifte omzetbelasting niet is gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de wettelijke termijn van vijftien dagen heeft laten verstrijken. Anders dan de Inspecteur voorstaat, leidt de enkele omstandigheid dat iemand belastingplichtig is voor de omzetbelasting, op zichzelf genomen dus niet ertoe dat hij verplicht is aangifte te doen. Op grond van artikel 6, lid 4 ALL in samenhang met artikel 6, lid 1 ALL (https://www.navigator.nl/vakstudie/WKNL_CSL_606/openCitation/id6c6826f2374ec074991733f840564af9) ontstaat de aangifteplicht pas wanneer de Inspecteur de vermoedelijk belastingplichtige daartoe heeft uitgenodigd, hetgeen in het onderhavige geval niet is gebeurd.” ”

[einde citaat]

CFN-artikelnummer 20200403-9

Annotatie*

door mr. K.M.G. (Kim) Demandt, advocaat bij Hertoghs advocaten te Breda

Een zeer lezenswaardige uitspraak van het Gerecht, waarin voor verzuimboeten vanwege het niet doen van aangiften voor aangiftebelastingen terecht wordt aangesloten bij jurisprudentie over aanslagbelastingen en vergrijpboeten. Het gaat in de kern om naheffingsaanslagen omzetbelasting met verzuimboeten, maar het geschil (en de impact) is veel groter. In beginsel geldt dat zonder uitnodiging tot het doen van aangifte geen aangifteplicht geldt. De rechtspraak is hier echter wisselend over. Het Gerecht wijkt af van de eerdere rechtspraak van het Gemeenschappelijk Hof, waarbij wel een aangifteplicht werd aangenomen zónder voorafgaande uitnodiging. In deze noot wordt hier nader op ingegaan.

Een spoorboekje voor de aangifteplicht van belastingplichtigen

Het inhoudelijke geschil betreft het ontbreken van de uitnodigingen tot het doen van aangifte. Het gaat erom of dan een boete voor het niet doen van aangifte kan worden opgelegd. Het Gerecht wijst een zeer overzichtelijke uitspraak, dat als spoorboekje kan dienen voor juridische discussies over de aangifteplicht en uitnodigingen tot het doen van aangifte. Hierbij wordt door het Gerecht ook gekeken naar de wetgeving van Europees Nederland en de rechtspraak van de Hoge Raad, die op grond van het concordantiebeginsel doorwerkt naar de Cariben.

Het Gerecht wijkt af van het gebaande pad, omdat de uitspraak contrair is aan de eerdere uitspraken die zijn gewezen door het Gemeenschappelijk Hof. De opvatting in die rechtspraak is dat ook een aangifteplicht bestaat (waarbij niet-nakoming kan worden beboet) zonder voorafgaande uitnodiging. Het uitgangspunt van het Gerecht (in tegenstelling tot die van het Gemeenschappelijk Hof) lijkt mij juist. Ik ga hier nader op in.

Het ontstaan van de aangifteplicht

Artikel 6 ALL bepaalt dat de inspecteur aan eenieder die naar zijn mening vermoedelijk belastingplichtig of inhoudingsplichtig is, een aangiftebiljet kan uitreiken. Dat is een ruime bepaling, want het is ten eerste afhankelijk van de mening van de inspecteur en het dient ten tweede te gaan om iemand die vermoedelijk belasting- of inhoudingsplichtig is. De bal ligt dus in eerste instantie bij de inspecteur om een (vermoedelijk) belastingplichtige een aangiftebiljet te sturen. Degene die een uitnodiging ontvangt is vervolgens op grond van artikel 6 lid 3 ALL verplicht om aangifte te doen. In de wet is ook bepaald dat iemand die geen uitnodiging heeft gekregen, is gehouden om binnen zes maanden na het ontstaan van de belastingschuld om een uitnodiging te verzoeken (artikel 7 lid 4 ALL voor aanslagbelastingen en artikel 8 lid 3 ALL voor aangiftebelastingen). Volgens de parlementaire geschiedenis mag indiening van een aangiftebiljet achterwege blijven als naar alle redelijkheid mag worden aangenomen dat geen belasting is verschuldigd.

Voor aangiftebelastingen volgt uit artikel 8 ALL dat de aangifte moet worden gedaan bij de inspecteur. Artikel 14 lid 4 ALL bepaalt dat de aangifte moet worden gedaan binnen 15 dagen na het ontstaan van de belastingschuld. Het niet tijdig doen van aangifte wordt bestraft met een verzuimboete, zoals voortvloeit uit artikel 18 lid 2 ALL.

De bewijslast

Als een belastingplichtige de ontvangst van de uitnodiging betwist, is het aan de inspecteur om aannemelijk te maken dat de uitnodiging op het juiste adres van de belastingplichtige is ontvangen of aangeboden of anderszins de belastingplichtige heeft bereikt. In eerste instantie volstaat bewijs van verzending van de uitnodiging naar het juiste adres (HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416). Vervolgens verschuift de bal naar de belastingplichtige, die dan aannemelijk moet maken dat de uitnodiging niet door hem is ontvangen. Voldoende is dat op grond van hetgeen door de belastingplichtige wordt aangevoerd, de ontvangst of aanbieding van de uitnodiging redelijkerwijs moet worden betwijfeld (HR 25 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE9354). Slaagt de belastingplichtige hierin, dan is de inspecteur weer aan zet en moet nader bewijs voor de aanbieding of ontvangst van de uitnodiging worden geleverd. Slaagt de inspecteur in de eerste stap al niet om aannemelijk te maken dat de uitnodiging is aangeboden of ontvangen, dan blijft de bewijslast bij de inspecteur maar moet hij aannemelijk maken dat het niet ontvangen of niet aangeboden hebben gekregen van de uitnodiging te wijten is aan omstandigheden die aan de belastingplichtige zijn toe te rekenen (HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4416).

De uitspraken van het Gemeenschappelijk Hof

Het Gerecht verwijst naar twee uitspraken van het Gemeenschappelijk Hof van 14 januari 2020 (ECLI:NL:OGHACMB:2020:3) en 13 februari 2020 (ECLI:NL:OGHACMB:2020:31), waarin het ging om aangiften winstbelasting. Volgens het Gemeenschappelijk Hof zou wel een aangifteverplichting bestaan, zonder dat hieraan een uitnodiging vooraf is gegaan. Een nadere bestudering van deze uitspraken is relevant om te bezien of mogelijk sprake is van een verschil in feiten, een verschil in belastingmiddel of een verschil van juridische toepassing van het recht, om zo het verschil in uitkomst tussen de uitspraken te kunnen verklaren.

In de uitspraak van 14 januari 2020 gaat het om een aangifte winstbelasting op Aruba. In die uitspraak wordt ingegaan op de parlementaire geschiedenis, waarin is opgenomen dat de winstbelasting wordt omgevormd van aanslagbelasting naar aangiftebelasting. Dit is mede ingegeven vanwege de grote achterstanden bij de inspectie. Het Gemeenschappelijk Hof oordeelt dat de aangifteverplichting onverkort geldt, dus ook in situaties dat geen aangiftebiljet is uitgereikt of geen termijn is gesteld voor het indienen van de aangifte. Het Gemeenschappelijk Hof wijdt hier verder geen overwegingen aan. Het verschil in uitkomst tussen het oordeel van het Gemeenschappelijk Hof over een zaak op Aruba en het Gerecht over een zaak op Curaçao kan ook niet worden teruggevoerd op de wetten van de betreffende eilanden. Artikel 14a ALB van Aruba komt overeen met artikel 15 ALL van Curaçao. In de parlementaire geschiedenis van de Nederlandse Antillen is artikel 15 ALL terug te vinden en is hierover opgemerkt dat voor de winstbelasting afwijkende regelingen zijn getroffen voor de termijnen van de voorlopige en definitieve aangiften (Staten van de Nederlandse Antillen zitting 2001-2001, nr. 3). Uit de memorie van toelichting blijkt niet dat een afwijking is beoogd van de reguliere aangifteverplichting die ontstaat na uitreiking van de uitnodiging.

In de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof van 13 februari 2020 betreft het een zaak op Curaçao. De inspecteur heeft begin 2017 een uitnodiging tot het doen van aangifte winstbelasting over het jaar 2015 verzonden. Medio 2017 legt de inspecteur de aanslag winstbelasting op, met een verzuimboete wegens het niet tijdig doen van aangifte. In februari 2019 wordt de aangifte gedaan. Het Gemeenschappelijk Hof verwijst weer naar artikel 15 ALL, waarin de ‘afwijkende’ bepalingen voor de winstbelasting zijn opgenomen. Volgens het Gemeenschappelijk Hof heeft de belastingplichtige de termijnen uit dat artikel voor het doen van aangifte niet nageleefd, zodat beboeting kan plaatsvinden. Het maakt daarbij niet uit dat de inspecteur de uitnodiging op een veel later moment heeft gestuurd. Ik begrijp het zo dat het moment van het versturen van de uitnodiging voor het Gemeenschappelijk Hof geen verschil maakt, omdat op dat moment de termijnen uit artikel 15 ALL al waren verstreken.

Ik leid echter nergens uit af dat met de afwijkingen voor de winstbelasting (op Curaçao in artikel 15 ALL en op Aruba in artikel 14a ALB) is bedoeld om af te wijken van de bestaande regeling in artikel 6 ALL en artikel 6 ALB. Swaving-Dijkstra (NTFR 2020/477) schrijft in haar commentaar op de uitspraak van 14 januari 2020 dat volgens de parlementaire geschiedenis beboeting plaatsvindt als de aangifte niet wordt gedaan binnen de in de wet gestelde termijn. Dat acht ik correct, maar artikel 15 ALL en artikel 14a ALB maken alleen een uitzondering op de termijn waarbinnen de aangifte moet worden gedaan. Niet dat hier eerst een uitnodiging aan vooraf moet gaan. Haar eindconclusie volg ik dan ook niet. Uit de parlementaire geschiedenis uit 2001 leid ik ook niet af dat is bedoeld om af te wijken van artikel 6 ALL: eerst uitnodiging, dan aangifteverplichting. Het lijkt mij dat het Gemeenschappelijk Hof artikel 15 ALL en artikel 14a ALB te ruim interpreteert. De termijnen wijken weliswaar af van de bepalingen van de andere aangiftebelastingen, maar feit blijft dat een uitnodiging van de inspecteur hieraan vooraf dient te gaan. Van die wettelijke bepaling is immers niet afgeweken. Deze uitspraken van het Gemeenschappelijk Hof acht ik dan ook niet juist.

Terug naar de casus: de rechtsbescherming staat voorop

In de onderhavige zaak zou op grond van de hiervoor geschetste regels de inspecteur aannemelijk moeten maken dat de uitnodiging tot het doen van aangifte op het juiste adres van de belastingplichtige is aangeboden of ontvangen. De inspecteur heeft hier volgens het Gerecht niet aan voldaan. Er zijn geen stukken overgelegd waaruit de verzending bijvoorbeeld zou blijken. Uit de uitspraak blijkt niet dat de inspecteur heeft gesteld dat dit aan de belastingplichtige toe te rekenen omstandigheden zou liggen. Nu de inspecteur in de beroepsfase zelf al toezegt de naheffingsaanslagen te vernietigen, lijkt het erop dat hier de belastingplichtige geen blaam treft. Het Gerecht komt dan terecht tot de conclusie dat geen sprake is van het ten onrechte niet doen van aangifte. Er is dan geen sprake van een verzuim.

Het Gerecht zet de rechtspraak van de Hoge Raad uiteen en komt vervolgens tot een beoordeling. Volgens het Gerecht is het niet consequent om aan het opleggen van een boete andere voorwaarden te stellen bij aangiftebelastingen dan bij aanslagbelastingen. Dat onderscheid acht ik ook onredelijk. Bovendien, de benadering van het Gemeenschappelijk Hof zou ook nog leiden tot een onderscheid tussen verzuimboetes bij aanslagen winstbelasting (geen uitnodiging vereist) en verzuimboetes bij aanslagen omzetbelasting (wel uitnodiging vereist). Het gaat in beide gevallen om aangiftebelastingen, zodat een verschillende behandeling daarvan mij ook niet gerechtvaardigd voorkomt.

Ik concludeer in dezelfde lijn als het Gerecht: zonder uitnodiging tot het doen van aangifte, bestaat er geen aangifteplicht. Het maakt daarbij niet uit of het gaat om aangiftebelastingen of aanslagbelastingen. Ik ben benieuwd of de inspecteur in hoger beroep gaat en wat de reactie gaat zijn van het Gemeenschappelijk Hof. Deze casus kan uiteindelijk aan de Hoge Raad worden voorgelegd, zodat duidelijkheid wordt gecreëerd voor alle belastingplichtigen. Mijns inziens is die duidelijkheid al gegeven met de door het Gerecht genoemde jurisprudentie van de Hoge Raad omdat daaruit duidelijk naar voren komt dat niet kan worden gesproken van het niet doen van aangifte als geen aangiftebiljet is uitgereikt.

[Deze annotatie is verschenen in het CFN van 24 april 2020, nr. 2020/51.]

BRONDOCUMENT (ECLI:NL:OGEAC:2020:55 – uitspraak Gerecht in eerste aanleg)

BRON: www.rechtspraak.nl

LET OP: Dit artikel bevat slechts een korte omschrijving door onze redactie van de essentie van (een deel van) de betreffende uitspraak gevolgd door een (uitgebreide) samenvatting door onze redactie van (een deel van) de betreffende uitspraak. Het bovenstaande artikel bevat derhalve niet de integrale, woordelijke tekst van de betreffende rechterlijke uitspraak! Voor de volledige weergave van de uitspraak verwijzen wij naar de uitspraak zelf. Een weergave daarvan stond op het moment van publicatie van dit artikel gepubliceerd op www.rechtspraak.nl, op welke versie wij ons hebben gebaseerd. Hoewel wij bij het opstellen van dit artikel zorgvuldigheid hebben betracht, pretenderen de essentie en de samenvatting – mede gezien het karakter daarvan – niet alle (juridische) aspecten, overwegingen, essenties en nuances van de uitspraak, van de daarin beschreven feiten of van het daarin opgenomen gerechtelijk oordeel uitputtend en volledig accuraat weer te geven. De essentie en de samenvatting beogen ook niet een (juridische) opinie te geven over (een deel van) de uitspraak of daaraan een (juridische) interpretatie te geven.

* De annotatie is geschreven op persoonlijke titel van de auteur(s) van de annotatie. Het ICB en (de redactie van) het CFN zijn niet verantwoordelijk voor de inhoud van een annotatie. De inhoud van een annotatie – waaronder begrepen, doch niet uitsluitend, opinies, meningen, visies, oordelen, overwegingen, beschouwingen, interpretaties, feitenomschrijvingen, samenvattingen, essenties e.d. en andere verstrekte informatie – valt onder de verantwoordelijkheid van de betreffende auteur(s) van het artikel en is voor rekening van de auteur(s) zelf. De in de annotatie door de auteur geuite (al dan niet juridische) opinies, meningen, visies, oordelen, overwegingen, beschouwingen, interpretaties e.d. reflecteren derhalve niet, althans niet per definitie, opinies, meningen, visies, oordelen, overwegingen beschouwingen of interpretaties van (de redactie van) het CFN of van het ICB of van welke aan het CFN of het ICB verbonden persoon dan ook. Annotaties beogen in geen geval een (al dan niet juridische) opinie, mening, visie, oordeel, overweging, beschouwing of interpretatie weer te geven van (de redactie van) het CFN, het ICB of van enige medewerker van het CFN of het ICB dan ook over (een deel van) wet- of regelgeving, een algemene of concrete (juridische) zaak of procedure, een rechterlijke uitspraak of de juridische positie van een (rechts)persoon. Het CFN en het ICB pretenderen niet en garanderen niet dat annotaties en de daarin door de auteur verstrekte feitenomschrijvingen, aspecten, onderdelen, samenvattingen, essenties en andere verstrekte informatie alle (al dan niet juridische en al dan niet relevante) aspecten, onderdelen, essenties en nuances van de betreffende informatie en documentatie, van de daarin beschreven feiten, zaken, gevallen of procedures of van de daarin opgenomen rechterlijke oordelen, wet- en regelgeving of andersoortige informatie of documentatie, uitputtend en accuraat weergeven. Het ICB en (de redactie van) het CFN kunnen niet instaan voor de afwezigheid van fouten in de annotaties of voor de volledigheid van de annotaties. Het ICB, (de redactie van) het CFN of enige medewerker van het CFN of het ICB zijn, voor zover maximaal is toegestaan op grond van toepasselijk recht, niet voor dergelijke fouten of eventuele onvolledigheden aansprakelijk. Het ICB en (de redactie van) het CFN aanvaarden dan ook onder geen enkele voorwaarde aansprakelijkheid voor eventuele gevolgschade in welke vorm dan ook, die publicatie van een annotatie in het CFN of de daarin geuite opinies, meningen, visies, oordelen, overwegingen, beschouwingen en/of interpretaties en/of van de daarin verstrekte informatie, documentatie, of delen daarvan, tot gevolg heeft.